注册会计师民事责任现状

北京民青会计师事务所有限责任公司是1994-11-14在北京市海淀区注册成立的有限责任公司自然人投资或控股，注册地址位于北京市海淀区苏州街75号4号楼1层112室。

北京民青会计师事务所有限责任公司的统一社会信用代码/注册号是91110108102111406R，企业法人李金环，目前企业处于开业状态。

北京民青会计师事务所有限责任公司的经营范围是：审计企业会计报表，出具审计报告；验证企业注册资本（金），出具验资报告；办理企业合并、分立、清算事项中的审计业务，出具有关的报告；法律、行政法规规定的其他审计业务；会计业务咨询服务；国有资产与非国有资产评估；与会计业务相关的帐册、文表、用具。（依法须经批准的项目，经相关部门批准后依批准的内容开展经营活动。）。在北京市，相近经营范围的公司总注册资本为92902万元，主要资本集中在100-1000万和1000-5000万规模的企业中，共317家。本省范围内，当前企业的注册资本属于一般。

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摘要：审计责任和会计责任是注册会计师审计业务中常用的两个概念，在注册会计师事业迅速发展的今天，进一步分清两者的区别和联系，合理界定各自的责任范围，对于发挥审计在现代经济中的积极作用有重要的现实意义。文章从两者的内涵、区别以及实际工作中应注意的问题等方面进行了分析。 关键词：审计责任；会计责任；比较党的十五大提出：“按照现代企业制度的要求，对国有大中型规范的公司制改革，采取改组、联合、兼并、租赁、承包经营和股份合作制、出售等形式，加快放开搞活国有小型企业的步伐，进一步培育和发展社会中介组织。”这为我国注册会计师事业的发展带来了新的契机，也给注册会计师工作提出了更高的要求。过去几年，曾发生深圳特区会计师事务所因出具虚假验资报告而被撤销，2022年北京中诚会计师事务所因涉足长城机电公司欺诈案而受到严厉惩处，不仅引起了注册会计师业界的震惊，而且损害了注册会计师的社会形象。为保障我国注册会计师事业沿着规范化、法制化、科学化的发展，为维护注册会计师的合法权益，提高注册会计师的自身素质，更好地为市场经济服务，进一步明确注册会计师的审计责任和被审计单位的会计责任之间的关系十分必要。一、审计责任的涵义审计责任是针对注册会计师而言的。注册会计师在西方被誉为“不拿国家工资的经济警察”。虽然审计费用应由审计单位支付，但是，它却不能仅仅只为被审计单位负责，而是依照审计准则，根据国家的有关法律、法规及会计准则、会计制定对被审计单位的会计核算和会计报表是否公允地表达了其财务状况、经营成果和资金变动情况，进行，将其结论表达于审计报告。并对其出具的审计报告的真实、合法负责。可见，注册会计师的审计责任具有既对被审计单位负责，又要对负责的双重。审计报告的真实包括如实反映、可验证、公正、合法四个方面。如实反映是指审计报告应如实反映注册会计师的审计范围、审计依据、已实施的审计程序和发表的审计意见；可验证是指审计结论可以通过事实进行复核验证，计算分析正确，如果进行复核，可以得出相同的结论；公正是指审计的立场公正，不偏不倚，审计意见的表达不受任何偏见或成见的影响，对影响财务报表公允的重要信息均应客观披露。审计报告的合法是指审计报告的编制和出具，必须符合《中华人注册会计师法》和审计准则等国家有关法律及行政法规的规定。注册会计师对其审计结论要负三个方面的责任，一是要负行政责任。即注册会计师如果违反了法律、执业标准或其他行政法规，必须承担行政上的法律后果，包括对会计师事务所警告、没收违法所得、罚款、暂停营业和撤销、对注册会计师警告、暂停执业和销证书。注册会计师的行政责任体现在《中华人注册会计师法》第二十条、第二十一条和第三十九条中。二是民事责任。即会计师事务所、注册会计师对于其所出具的审计报告和审计意见违反合同或民事侵权行为所引起的法律后果，依法承担的民事责任。主要是指会计师事务所违反规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当承担依法赔偿责任，它主要是一种财产责任。三是刑事责任。即会计师事务所、注册会计师由于重大过失、舞弊行为所应承担的法律责任。《中华人注册会计师法》第三十九条规定：“会计师事务所、注册会计师违反本法第二十条、第二十一条的规定，故意出具虚假的审计报告、验资报告，构成犯罪的，依法追究刑事责任。”二、会计责任的涵义会计责任是对被审计单位而言的。被审计单位对进行会计核算，编制会计报表所应负的责任。包括四个方面的内容：一是选择和运用恰当的会计处理方法包括会计政策和会计方法；二是对各项经济事项作出完整的记录；三是建立健全内部控制制度，保证财产的安全与完整；四是保证会计资料的真实、完整、合法。会计资料的真实是指会计核算应当以实际发生的业务为依据，如实地反映会计主体的财务状况和经营成果。会计资料的完整是指经济活动、财务收支和会计核算的资料必须全面、，既不发生疏漏，又不发生以偏盖全的现象；会计资料的合法是指经济活动、财务收支和会计核算必须符合《会计法》、《企业会计准则》及其相关的财务会计制度，国家的相关法律、法规和内部制度。根据关于簿记是“对生产过程的控制和观念的总结”的论断，会计的工作内容包括会计核算和会计。因此，会计责任可以确定为会计反映责任和会计责任。会计反

我国现行的注册会计师民事法律责任①主要由《注册会计师法》和《证券法》两部法律规范。《注册会计师法》涉及到注册会计师民事责任的主要有两个条文，即第 21条和第42条。第21条第1款规定：“注册会计师执行审计业务，必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告。”第2款规定：“注册会计师执行审计业务出具报告时，不得有下列行为：（一）明知委托人对重要项目的财务处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；（二）明知委托人的财务会计处理会直接损害报告使用人或者其他利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实的报告；（三）明知委托人的财务会计处理会导致报告使用人或其他利害关系人产生重大误解，而不予指明；（四）明知委托人的会计报表的重要事项有不实的内容，而不予指明。”第3款规定：“对委托人有前款所列行为，注册会计师按照执业准则、规则应当知道的，适用前款规定。”第42条是注册会计师对委托人与第三人之责任的总括规定。该条规定：“注册会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任。”该条的“本法规定”主要是指第21条关于注册会计师具体法定义务的规定。

　　《证券法》第161条规定：“为证券的发行，上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构和个人，必须按照执业规则规定的工作程序出具报告，对其所出具报告内容的真实、准确和完整进行核查和验证，并就其负有责任的部分承担连带责任。”第202条规定：“为证券的发行、上市或者证券交易出具审计报告、资产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构，就其所应负责的内容弄虚作假的，没收非法所得，并处以违法所得一倍以上五倍以下的罚款，并由有关主管部门责令该机构停业，销直接责任人的资格证书。造成损失的，承担连带赔偿责任。”

　　此外，还有一些司法解释涉及到了注册会计师审计责任的界定。具体有：19 年最高人民发布的《关于会计师事务所出具虚假验资证明应如何处理的复函》；2022年最高人民出台的《关于会计师事务所为企业出具虚假验资证明应如何承担责任问题的批复》等。

　　虽然《注册会计师法》和《证券法》都对审计师的第三人的法律责任问题做出了规定，但责任的质属合同责任还是侵权责任并不明确。最高人民在有关司法解释②中将其界定为侵权责任。在侵权责任中，归责原则先后经历了结果责任原则、过错责任原则、过错推定原则和不问过错原则等阶段。但是由于注册会计师提供的审计服务是一种专业、技术很强的职业活动，如果采纳过错责任原则，要求没有专业知识的外部第三方证明注册会计师的审计工作存在过错，无异于要求第三方再执行一次审计，这一要求从社会成本角度看是很不合理的。因此，最高人民在《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》的司法解释中，要求审计师对其出具的审计报告承担的是过错推定责任。过错推定责任其核心仍然是对过错的认定，它与过错责任差异在于举证责任发生了转移。对注册会计师而言，如果注册会计师能够证明自己在审计过程中不存在过错，那么就可以避免承担民事侵权责任。
　　
　　二、强化注册会计师民事法律责任约束的途径
　　
　　规范审计收费行为的关键是强化注册会计师的法律责任约束。强化注册会计师的法律责任涉及制度设计和制度执行两个层面的问题，既要从立法角度明确注册会计师的法定义务和责任，也要从司法角度强化对违法行为的制裁。同时，要完善审计准则的制定，要增强注册会计师事务所承担民事责任的经济能力，使法律责任约束的威慑力真正具有执行的基础。而为了防止“严刑峻法”可能导致的行业萎缩效应，应积极推行注册会计师职业保险，为事务所提供适当的风险转移渠道。

　　（一）完善注册会计师民事法律责任体系

　　我国现有的法律法规虽然已经界定了注册会计师对第三方应承担的民事法律责任，相关的司法解释也开始为公众向注册会计师提起诉讼创造条件，并已经有了成功的案例③。但是，在追究注册会计师对第三方的民事法律责任的过程中，尚有许多问题有待政策法规的支持。

　　首先，注册会计师对第三方责任范围的确定。我国现行的《注册会计师法》和《证券法》都未对“第三方”的范围作出界定，也未区分欺诈与过失，这意味着任何一个与虚假审计报告有利害关系的人都有权利向注册会计师提出索赔的请求。尽管从法规条文的规定来看，我国的注册会计师的民事责任非常重，但现实情况却恰好相反。司法机构对证券诉讼一直都持消极态度，并对投资者向注册会计师提起的索赔诉讼制造了很多的诉讼程序上的障碍，从而使得注册会计师实际面临的诉讼威胁很小。

　　其次，可选择的诉讼形式。由于证券交易民事纠纷中涉及的利益相关者人数总多，如何提高诉讼效率、简化诉讼程序就成为一个十分重要的问题。可以采取的诉讼形式主要有：单独诉讼、共同诉讼和集团诉讼④。最高在《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》中规定，虚假陈述案件只能采取单独诉讼或共同诉讼的方式，而不宜以集团诉讼的形式受理。这样规定的理由是：证券市场一旦发生侵权行为，受侵害的投资人人数众多，且侵权行为和侵权行为人往往不是单一的，投资人不可能起诉完全相同的被告；同时，目前我国没有类似的中介机构对数以万计的投资者及其损失进行登记和计算，仅依靠人民完成、对权利人进行登记以及权利人选择加入诉讼等工作是不现实的。故对证券市场人数众多的赔偿诉讼采取原告人数确定的共同诉讼，是符合人民现有条件和证券市场现实状况的。有学者提出，创造条件，引入集团诉讼形式，以降低投资者的举证难度和诉讼成本、增加投资者的诉讼动机，从而更好的保护投资者的利益。

　　（二）不断完善审计准则体系

　　在审计诉讼案件中，注册会计师有无过错，往往是极富争议且难以认定的问题。一般来讲，未尽到应有的注意义务即为有过错，问题在于如何确定注册会计师应有的注意义务。《证券法》第一百六十一条规定：“为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告……的专业机构和人员，必须按照执业规则规定的工作程序出具报告……”。就审计而言，注册会计师行业公认的业务标准或执业规则是“公认审计准则”，审计准则的完善与否也制约着注册会计师法律责任的大小。完善的审计准则，既可以通过直接的对审计过程产生影响，提高审计的质量；又可以通过间接的对事后法律责任的追究，提高注册会计师在执业过程中的谨慎程度。

　　另外，完善的审计准则也是注册会计师的保护伞，由于处理审计诉讼时一般采取过错推定以及举证倒置原则，如果注册会计师能够证明自己在审计过程中不存在过错，那么就可以避免承担民事侵权责任。完善的审计准则有利于注册会计师就审计诉讼提出有力的抗辩，只有完善的审计准则才能起到合理抗辩的作用，才能使注册会计师承担适当的法律责任。法官所确认的注册会计师的注意义务标准与审计准则的要求并不总是完全一致，他们会通过判决来主动地推动审计准则的演进。因此，审计职业团体应该积极的完善审计准则，才能做到防患于未然。

　　（三）提高注册会计师事务所从事证券业务的执业资格要求

　　当前，我国注册会计师事务所普遍以有限责任形式从业。他们往往以 30 万元为限承担经济责任，从事着百万元、千万元乃至上亿元资产的审计业务。这显然是一种权力与责任不匹配的表现，使得法律责任约束成为一种不可置信的空头威胁。必须提高有证券执业资格的注册会计师事务所的设立门槛，以确保其有经济实力承担民事法律责任。

　　具体的改进方法有两种：第一，提高设立有限责任质的会计师事务所的注册资本标准，特别是具有资格执行上市公司审计业务的事务所。以注册资本形式，保证可抵押资产在事务所总资产中的比重，提高事务所承担经济责任的能力。第二，创造适当的条件，积极推行事务所的合伙制改革。合伙制下的会计师事务所是由注册会计师合伙设立的，合伙人对事务所的债务承担无限责任。这样合伙人出于保护自身财产的动机，会更加勤勉的从事审计活动。因此，合伙制是一种强化注册会计师法律责任，保护资本市场投资者利益的有效途径。

　　（四）推行注册会计师职业责任保险，为事务所提供适当的风险转移机制

　　对资本市场投资者来说，注册会计师承担的民事赔偿责任使审计服务具有了提供保险服务的功能，一旦因虚假财务会计信息遭受投资损失，投资者就有机会从注册会计师处获得经济补偿。但是由于认定的注册会计师应负有的注意义务与审计准则的要求并不总是完全一致，注册会计师对自身无过错或无过失的证明可能存在举证困难等问题的阻扰，有时候注册会计师不得不承担预期外的风险赔偿责任。如何分散转移事务所面临的风险？在西方发达国家很普遍的责任保险却能够实现风险的分散和转移。责任保险是指以被保险人对第三方依法应付的赔偿责任为保险标的的保险⑤，如果没有责任保险，事务所可能因为畏惧法律赔偿风险而拒绝为高风险客户提供审计服务或退出高风险审计领域，由此遭受损失的将不仅仅是注册会计师，从长远来看公司股东和投资者的利益也将为此受损。但我国目前会计师事务所投保注册会计师职业责任保险的比例低于 30％。例如在北京的 236 家会计师事务所中，仅有 70 家左右购买了职业责任保险，还不足 30％⑥。因此，有必要创造条件，推广注册会计师责任保险，为注册会计师事务所提供一个可靠的风险分担和转移机制。
　　
　　三、注册会计师法律责任过重的负面影响
　　
　　从社会整体角度看，是否注册会计师的法律责任越重越好呢？当然不是。因为过重的法律责任会导致审计收费的增高、审计服务量的减少，以及社会成本的提高。而的历史经验则为我们的理论分析提供了实践证据。

　　司法界扩张注册会计师法律责任范围的第一个目的在于，发挥法律责任的约束功能，促使注册会计师提高注意程度，减少虚假信息的出现。厄尔马斯规则认为，审计报告主要是为其客户的利益而准备的，投资者和债权人只是偶尔、附带地受益。但是，随着证券市场的发展和商业环境的变化，资本市场的运作越来越依赖会计信息，到了六七十年代，没有人再坚持注册会计师只对其客户负责，而是要求注册会计师对股东、债权人、机构、潜在投资者和广大公众承担责任，而且注册会计师职业界也认可了这一责任。

　　扩张注册会计师法律责任范围的第二个目的在于，实现有效的风险损失分担，因为注册会计师可以通过购买责任保险、提高收费等方式向社会分摊责任成本。支持厄尔马斯规则的最有力的理由是，将注册会计师曝露在对公众的不确定责任中，会危及注册会计师职业的生存。《2022年证券法》、《2022年证券交易法》更为严格的规定了注册会计师对第三者的民事责任后，当时注册会计师职业界领袖George OMay就曾提出抗辩：“我不能相信这项法律是公正的，或者长期有效。它精心设计了一个证券购买者从其他非交易关系人那里获得投资损失补偿的可能，而这种可能也许只是因为在他决定购买股票时，存在着一些当时他并不知道的文件或根本没有看过的报表，且报表中恰巧存在错漏。而我们对此将承担的损失赔偿则是无法估计的。”但是在2022年的腊斯克·伐科特斯诉莱维因（Rush Factors Ins Levin）案中，法官对厄尔马斯规则及限制注册会计师责任的倾向提出了质疑：“为什么要无辜的信赖方被迫承担起证明会计师渎职的沉重的举证责任？他们可以把责任保险的成本转移给客户，由其客户最终将成本转移给全体公众消费者。最后，运用可预见规则难道不能提高会计界的谨慎和技术水平吗？”

　　在这种商业环境背景和思维模式下，基于上述目的扩张注册会计师对第三方责任的意见很快就得到很多人士的支持。但是，注册会计师第三方责任范围扩张后，却带来了许多新的社会问题。第一，大量出现的审计诉讼案件和不断攀升的审计索赔数额，并没有能够减少审计过程中出现的过失行为，虚假或有错误的财务信息依然在资本市场泛滥，审计失败时常发生。第二，注册会计师并不是采取积极措施以提高审计质量来应对诉讼危机，而是采取消极的防御策略，以减少甚至撤出高风险服务领域、大幅提高审计收费来应对审计诉讼。第三，在保险市场上，注册会计师责任保险的保费越来越高，在甚至一度出现了“保险危机”⑦，许多会计师事务所竟然无法以可负担得起的价格购买到责任保险。据注册会计师协会的一份调查报告8显示，“六大”以外的会计事务所面临的索赔额在 1987 年到 1991 年间增长了2/3，责任保险费自 1985 年到 1991 年增长了300%，而且保险单所规定的免赔额也大幅提高了，1985 年责任保险免赔额平均为 4．2万美元，而 1991 年的责任保险免赔额平均为 24 万美元，几乎是 1985 年的六倍。在如此沉重的保费负担下，有 40%的事务所被迫选择在不购买责任保险的情况下执业。第四，在损失赔偿方面，也出现了严重的搭便车现象和滥诉的局面，里向注册会计师索赔的案件堆积如山，许多法官终日忙碌也无法应付，消耗了大量的司法资源，并严重影响了的工作效率。

　　正是基于以上原因，自20世纪2022年代后期以来，特别是在2022年代，普通法国家的立法和司法机构都出现了态度的转变，注册会计师对第三方的法律责任范围呈收缩的势态。也说明只有适当的法律责任约束才能够提高社会的整体效用，让注册会计师承担过轻的法律责任或过重的法律责任都是不恰当的。

注册会计师法律责任是指注册会计师在承办业务的过程中，未能履行合同条款，或者未能保持应有的职业谨慎，或出于故意未按专业标准出具合格报告，致使审计报告使用者遭受损失，依照有关法律法规，注册会计师或注册会计师事务所应承担的法律责任。
按照应该承担责任的内容不同，注册会计师的法律责任可分为行政责任、民事责任和刑事责任三种，三种责任可以同时追究，也可以单独追究。
一注册会计师过错归责原则
无过错责任原则。无过错责任原则是指没有过错造成他人损害的，与造成损害原因有关的应承担民事责任。执行这一原则主要不是根据责任人的过错，而是根据损害的客观存在、行为人的活动以及行为人所的人或物的危险质与所造成的损害后果的因果关系，而特别加重其责任。无过错责任原则的特点是不管当事人是否存在过错，只要其他侵权条件成立就必须承担民事责任。
过错责任原则。过错责任原则是指行为人仅在有过错的情况下承担民事责任，没有过错就不承担民事责任。在过错责任原则下，无过错即无责任，即使造成了事实上的侵权行为，只要当事人没有过错就不必承担民事责任。过错责任原则有两种形式，一种是一般的过错责任原则，另一种是过错推定原则。
两者的主要区别在于举证责任的不同：在一般的过错原则下，举证责任在原告一方，奉行“谁主张谁举证”的原则：在过错推定原则下，举证责任倒置给被告，若被告不能证明自己没有过错，则被法律推定其有过错。
二过错推定原则适用于注册会计师的民事责任的理由
有利于维护注册会计师的生存空间。从我国《民 通则》的规定和现代侵权法的发展趋势来看，无过错责任仅在环境污染、高危作业、产品责任等少数几个领域之中，而且背后通常有着强大的责任保险来做支撑，即透过保险制度将责任分散到大众之中。尽管注册会计师责任保险和执业风险基金在我国已经出现，但其发展时间较短、制度又未完善，如果贸然对注册会计师适用无过错责任，势必将会导致该行业成为“高危行业”，大量的业界人才纷纷逃离，造成行业萎缩，而留下来的少量注册会计师出于竞争减少和审计风险的考虑，自然会大幅提高审计费用，这样将变相增加上市公司乃至整个社会的成本负担，因此无过错责任不可取。
对审计制度体现出真正的尊重。那种认为审计实际上提供了一种“保证”或者“保险”的观点，实际上是对审计的本质缺乏了解。注册会计师的责任是遵照审计准则对财务报表进行审计，一般来说注册会计师在执业过程中保持了应有的职业谨慎，实施了必要的审计程序，能够发现审计报表中存在的不实陈述，但只能是合理地保证报表在所有重大方面的合法、公允。如果上市公司层故障隐瞒以及企业环境存在的不确定，注册会计师的审计仍然不足以提供绝对的保证，让注册会计师承担无过错责任有失公允。
尊重和维护了广大投资者的利益。尽管注册会计师对于委托人来讲处于信息弱势，但相对于证券市场上广大的投资者，注册会计师作为财务信息的直接审计者仍处于主导或者优势地位。如果采取一般过错的归责原则，则必须证明注册会计师存在过错，而采用过错推定原则，让注册会计师来承担已履行举证责任是比较合理的，这也是国际上的通行做法。

1、 过错责任原则
过错责任原则是一种主观归责原则，它以行为人的主观心理状态作为确定和追究责任的依据，即“有过错方有责任”，“无过错即无责任”。过错责任原则体现了民法上的公平原则，有过错方承担民事责任，过错大小决定责任轻重。长期以来，对于专业人士的法律责任基本上都采取了过错责任原则，会计师的审计法律责任当然也不例外。
虽然注册会计师审计具有鉴证职能，但它只是公允审计，会计师对会计报表反映的会计信息给予“合理保证”，允许会计师审计后的会计报表反映的内容与实际情况有适度偏离。因为审计工作的质本身就有局限，会计师并不能保证己审计的会计报表不存在任何的错误或漏报。一般来说，审计工作越细，发现错弊的概率越大，但是它同时意味着委托人所要支付的审计费用也越高。审计作为现代公司制度的产物，本来就是用来降低成本的，如果审计不但不能降低成本，反而提升成本，则审计变得得不偿失。这就是会计师承担合理保证的理论基础，是基于委托人利益最大化的基础上的。考虑到成本效益的原则，审计风险更有其存在的合理。委托人基于利益最大化的考虑，不要求会计师查出所有的错弊，所以，允许会计师存在一定的审计失败。只要会计师在从事会计审计活动时，尽到了应有的职业关注，即使出具了虚假的财务报告，也不应承担民事责任。
2、 无过错责任原则
无过错责任原则是指不以行为人的过错为责任要件而依法律的特别规定承担的责任原则。　按照无过错责任原则，会计师的审计责任并非一种“合理的保证”责任，而是通常意义上的“保证”责任。即只要审计报告与被审计单位实际财务状况不符，即只要存在虚假报告，不管会计师主观上是否有过错，都应承担责任。
3、 过错推定责任原则
一般的过错责任原则要求“谁主张，谁举证”，即受害人必须证明会计师在审计过程中有故意或者过失的存在才能够胜诉。由于会计师从产生之日起就是以专家的特殊身份参与社会经济活动的，因此，会计师的审计法律责任属于专家责任的范畴。审计属于一种专家职业，有很强的技术和专业，会计师相对于报表使用人而言通常处于知识优势地位，后者很难从会计师最终出具的专业成果中辨析专业服务的质量，更难以证实过错的存在。而且作为证据的审计工作底稿所有权属于会计师事务所，会计师对工作底稿实行保密原则，因此，受害者要主张会计师有过错，将面临两个难题:
一是审计工作底稿无法取得；
二是即使取得审计工作底稿，由于专业知识的欠缺，也无法证明会计师是否有过失。
如单纯适用过错责任原则，将会使受害人在提起诉讼后在举证方面遇到严重的困难。因为会计师报告不实的事实是可以证明的，从这些事实中可以证明其客观上确有过错，但要求受害人必须证明会计师主观上有过错是十分困难的。因为会计师可以以各种理由证明其所做的报告已经严格遵循了相关执业规则，从而可以免于承担责任，这显然不利于保护投资者等其他利害关系人的利益。
4、 中国现行法规中对会计师审计法律责任归责原则的规定
目前为止，中国法律未就注册会计师侵权责任的归责原则做出明确的规定，但是从相关法律法规中能够推断适用的是过错原则。中国2022年颁布的 《注册会计师法》第42条规定：“会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任”，也就是说只有注册会计师在执业中存在违反《注册会计师法》的规定亦即存在“过错”的行为，才可以考虑事务所承担民事责任问题。
因此，《注册会计师法》对会计师的专业判断提出了“明知”和“应知”的要求。如果会计师“明知”违法而为之，或者“应知”违法而为之，都属于第42条规定的“违反本法规定”，从而需要承担民事责任。会计师严格遵循审计准则所出具的审计报告为真实的审计报告，即使出具的审计意见与实际不符，也不影响审计报告的真实；只有注册会计师没有遵循或没有严格遵循审计准则，未尽应有的职业谨慎或注意义务，主观上故意或过失地出具了与实际不相符的审计报告，会计师事务所才对此承担责任。
“换言之，以是否严格遵循了审计准则为判断注册会计师主观有无过错的标准，注册会计师的审计法律责任以行为人主观上的过错为前提条件，其归责原则应为过错责任。”《注册会计师法》 修订草案征求意见稿第70条规定，会计师事务所违反本法规定，故意或者过失出具不实或者不当的业务报告，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担民事责任。这表明立法者已经考虑将过错原则写进 《注册会计师法》 ，这样受害人向注册会计师索赔必须证明后者主观上有过错。
由此可见，中国会计师审计法律责任采取过错责任原则。本人认为，在刚导入审计法律责任制度时，应统一实行过错责任原则，等时机成熟，再修改法律，统一实行过错推定原则。毕竟在中国，会计职业发展时间还不长，会计师成长需要一个过程，目前还不能盲目与国际接轨。由于注册会计师职业的特及其利害关系人的广泛，注册会计师侵权行为的归责原则较为复杂，未来中国还可建立以推定过错责任为主，过错责任原则、严格责任原则为辅的归责原则体系。