国外对审计师变更的研究

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从国外来看，国际内部审计师协会于 1978 年第一次发布了《国际内部审计实务标准》，1999 年国际内部审计师协会对该标准进行了重新修订，并于 2002年 1 月 1 日起正式实施，该标准被认为是内部审计质量的衡量标准[1]。2004 年 5月国际内部审计师协会又出台两个新的实务公告，并对原来的 5 个实务公告进行了修订。2002 年修订后的《内部审计实务标准》要求大多数在公司负责内部审计的高级官员建立一个持续的质量保证和改进项目。相关的实施标准明确了这一项目的若干不同要素，其中包括由内部审计部门开展的持续监督和定期质量评价，以及至少每五年实施一次的外部质量评价[2]。国外一些学者对内部审计质量控制提出了自己的观点。Lawrence B·Sawyer认为内部审计部门应该有一个内部审计质量控制计划，这个计划应保证内部审计工作符合相关内部审计准则、内部审计部门章程和其它适用标准的要求。质量控制计划应包括下列成分：监督、内部审查和外部审查。质量控制计划应当可以用来评价内部审计部门的工作[3]。Andrew D·Chambers 认为应通过目标管理和定期考核来监督内部审计人员的工作，监督的目的是保证内部审计部门的工作质量能令人满意。此外，为评价内部审计部门的工作质量，应该对内部审计部门进行内部检查和外部检查[4]。Robert·Moeller 认为应开展内部审计质量保证复核，这种复核是一种专门的审计类型，可以使内部审计机构评价审计程序的质量，评估对内部审计准则的执行情况[5]。K·H·Spencer Pickett 认为内部审计质量受以下因素影响：优秀的标准、高素质的员工、员工具有的良好的方向感、固定的方法、优秀的文档记录以及控制良好的组织等[6]。

从国外有关建立审计委员会制度的理论与实践来看。 在国外有关审计委员会的众多研究文献中，我们发现在上世纪90年代以前，已有学者开始研究，但他们对审计委员会能否发挥作用的问题上存在分歧， 例如Brikett (1986)、Wild(1994) 等人对此持否定态度， 而Dechow (1993)、Beasley (1996) 等人却觉得有效的审计委员会可以降低财务舞弊发生的概率。在进入20世纪90年代以后，特别是21世纪后，美国上市公司爆发了一系列震惊全球的会计丑闻，至此，审计委员会制度再度重提，并在随后的全球范围内掀起了审计委员会制度的改革浪潮。例如， 美国的蓝带委员会(blue ribbon committee)1999年发布了《关于审计委员会的报告》； 《萨班斯-奥克斯利法案》在2002年出台，SEC和证券交易所对上市规则进行相应的调整；此后的研究也多与此政策有关，如Carcelloh和 Neal(2000)、Carcelloh和Neal(2003)分别从审计意见类型、审计师变更的角度对审计委员会的有效性进行分析；Lee等(2004)也对审计委员会的正面影响进行研究。这些研究都告诉人们，作为现代公司治理结构体系的基石，审计委员会已成为必不可少的要素，在维护企业道德、加强财务报告可信度方面发挥着重要的作用。 2. 从国内有关建立审计委员会制度的理论与实践来看。国内的研究主要关于国外审计委员会的推行情况的介绍或探讨审计委员会设立和运转的规范性研究， 如杨忠莲(2004)、李弢(2004)、李弢和薛祖云(2005)等对审计委员会的有效性进行了研究分析。特别是近几年来，我国上市公司已较为普遍地设立了审计委员会，这里起核心作用的是2002年颁布的《上市公司治理准则》， 它规定上市公司董事会可以按照股东大会的有关决议设立审计委员会等专门委员会，各专门委员会对董事会负责，各专门委员会的提案应提交董事会审查决定。 2005年11月，国务院批转证监会《关于提高上市公司质量意见的通知》再次明确规定要设立以独立董事为主的审计委员会、薪酬与考核委员会并充分发挥其作用。2007年12月，中国证监会发布的《关于做好2007年年度报告及相关工作的通知》首次要求上市公司2007年年度报告中应披露董事会下设的审计委员会的履职情况汇总报告。由此可见，随着我国独立董事制度的逐步完善，建立和推行审计委员会制度已是大势所趋，成为我国公司治理结构中的一个重要组成部分。3. 审计委员会只有具备足够的权威性、客观性、胜任能力，才能有效地发挥出它的必要性。首先，权威性，主要是指审计委员会在机构设置中的层次。高层次性和权威性是审计委员会有效地进行监督的保证。其次，客观性，是指审计委员会在履行职责时保持公正的立场。只有客观地进行评价，审计委员会的工作报告或结论才能令人信服。最后，胜任能力，是指审计委员会的成员结构和工作能力，包括审计委员会中应含有懂得公司财务的人员，同时应有熟悉公司经营管理和内部控制的人员。所有的审计委员会成员均应有良好的交流能力、洞察问题和分析问题的能力。权威性、客观性、胜任能力三者是相互联系的，缺少了任何一方面，其他方面就无从谈起。综上，可以看出建立审计委员会制度，对于完善我国上市公司治理结构，强化内部控制和内部审计有着非常重要的作用。